2018年3月5日，李克強總理在全國人大會議上進(jìn)行政府工作報告，過去五年政府實行的稅務(wù)改革、稅收優(yōu)惠進(jìn)行總結(jié)，并詳細(xì)介紹新階段稅收優(yōu)惠政策，指出在未來一年中政府將繼續(xù)推行減政、減稅、減費政策，降低制造、交通運輸?shù)刃袠I(yè)的增值稅稅率，提高小規(guī)模納稅人年銷售額標(biāo)準(zhǔn)，大幅擴展享受減半征收所得稅優(yōu)惠政策的小微企業(yè)范圍，實施境外投資者境內(nèi)利潤再投資遞延納稅等等。
關(guān)于“境外投資者境內(nèi)利潤再投資遞延納稅”的問題，國務(wù)院早在2017年8月8日就頒布了《國務(wù)院關(guān)于促進(jìn)外資增長若干措施的通知》，其中第二項“鼓勵境外投資者持續(xù)擴大在華投資”中明確規(guī)定：“對境外投資者從中國境內(nèi)居民企業(yè)分配的利潤直接投資于鼓勵類投資項目，凡符合規(guī)定條件的，實行遞延納稅政策，暫不征收預(yù)提所得稅。”
據(jù)此，2017年12月21日，財政部、國家稅務(wù)總局、國家發(fā)展改革委員會、商務(wù)部聯(lián)合下發(fā)《關(guān)于境外投資者以分配利潤直接投資暫不征收預(yù)提所得稅政策問題的通知》，詳細(xì)列舉境外投資者暫不征收預(yù)提所得稅所應(yīng)滿足的條件。
隨后，國家稅務(wù)總局又在2018年1月2日發(fā)布《關(guān)于境外投資者以分配利潤直接投資暫不征收預(yù)提所得稅政策有關(guān)執(zhí)行問題的公告》，對境外投資者和其投資的中國境內(nèi)居民企業(yè)（以下簡稱“利潤分配企業(yè)”）在執(zhí)行暫不征稅相關(guān)政策時的相關(guān)程序和實體問題進(jìn)行規(guī)范。本文筆者依據(jù)上述政府工作報告、通知和公告內(nèi)容，對境外投資者享受境內(nèi)利潤再投資遞延納稅政策所需要注意的問題進(jìn)行解讀。
一、主體問題
《關(guān)于境外投資者以分配利潤直接投資暫不征收預(yù)提所得稅政策問題的通知》中第一條明確規(guī)定境外投資者是從中國境內(nèi)居民企業(yè)取得的分配利潤，可見“中國境內(nèi)”和“居民企業(yè)”是利潤分配企業(yè)的身份前提。根據(jù)《中華人民共和國企業(yè)所得稅法》的規(guī)定，居民企業(yè)分為兩種：
一是依法在中國境內(nèi)成立的企業(yè)，
二是依照外國（地區(qū)）法律成立但實際管理機構(gòu)在中國境內(nèi)的企業(yè)。
之所以在居民企業(yè)之前加入“中國境內(nèi)”這一限定條件，是因為該通知第九條明確規(guī)定，通知內(nèi)所稱中國境內(nèi)企業(yè)單指依法在中國境內(nèi)成立的居民企業(yè)，也就是說非境內(nèi)注冊居民企業(yè)分配給境外投資者的利潤不享受優(yōu)惠。
根據(jù)《中華人民共和國企業(yè)所得稅法》第二條第（三）款規(guī)定，非居民企業(yè)分為兩種：
一種是指依照外國（地區(qū)）法律成立且實際管理機構(gòu)不在中國境內(nèi)，但在中國境內(nèi)設(shè)立機構(gòu)、場所的；
另一種是中國境內(nèi)未設(shè)立機構(gòu)、場所，但有來源于中國境內(nèi)所得的企業(yè)。
值得注意的是，該通知規(guī)定的境外投資者享受優(yōu)惠的限定條件是，在中國境內(nèi)沒有設(shè)立機構(gòu)、場所的非居民企業(yè)，或者雖然設(shè)立機構(gòu)、場所，但是其所得與所設(shè)機構(gòu)場所沒有實際聯(lián)系的情況下，企業(yè)才能夠享受優(yōu)惠。
二、投資方向問題
境外投資者獲得利潤分配企業(yè)分配的利潤，直接投資的項目必須是鼓勵類投資項目，上述鼓勵類投資項目具體規(guī)定在2017年7月28日發(fā)布的《外商投資產(chǎn)業(yè)指導(dǎo)目錄（2017年修訂）》（共348項）和《中西部地區(qū)外商投資優(yōu)勢產(chǎn)業(yè)目錄（2017年修訂）》中。除此之外投資其他項目無權(quán)享受有關(guān)優(yōu)惠政策。
境外投資者在獲得中國境內(nèi)居民企業(yè)分配的利潤后，可以對分配其利潤的中國境內(nèi)居民企業(yè)進(jìn)行增資；或利用該利潤在中國境內(nèi)新設(shè)居民企業(yè)；或從非關(guān)聯(lián)方收購中國境內(nèi)居民企業(yè)的股權(quán)。值得注意的是，上市公司股份的收購和新增、轉(zhuǎn)增一般不享受優(yōu)惠政策，除非是符合條件的戰(zhàn)略投資。
上述戰(zhàn)略投資需要符合商務(wù)部、國家稅務(wù)總局等六部門在2005年12月31日聯(lián)合發(fā)布《外國投資者對上市公司戰(zhàn)略投資管理辦法》對境外投資者戰(zhàn)略投資中國境內(nèi)上市公司的要求。此辦法不僅規(guī)定了投資方式，也對境外投資者的規(guī)模加以要求。
例如：要求境外投資者在境外實有資產(chǎn)總額不低于1億美元或管理的境外實有資產(chǎn)總額不低于5億美元，或其母公司境外實有資產(chǎn)總額不低于1億美元，或管理的境外實有資產(chǎn)總額不低于5億美元；同時也要求境外投資者包括其母公司近三年內(nèi)未受到境內(nèi)外監(jiān)管機構(gòu)的重大處罰。
三、投資收回問題
由于境外投資者享受優(yōu)惠是備案制而不是許可制，所以在境外投資者收回享受暫不征稅政策的投資前或者通過股權(quán)轉(zhuǎn)讓、回購、清算等方式收回暫不征稅政策的投資后七日內(nèi)，要向進(jìn)行利潤分配企業(yè)的主管稅務(wù)機關(guān)提交符合享受優(yōu)惠政策的交易證據(jù)和財務(wù)會計核算證據(jù)等資料。
這里要注意的是，如果稅務(wù)機關(guān)認(rèn)定境外投資者不符合享受優(yōu)惠政策的條件，境外投資者不僅需要補交遞延繳納的所得稅，還需要自實際收到利潤分配企業(yè)的利潤之日起，按照《中華人民共和國稅收征管法》第三十二條規(guī)定，每日繳納滯納稅款萬分之五的滯納金。
四、利潤分配企業(yè)責(zé)任問題
雖然境外投資者不需要經(jīng)過稅務(wù)機關(guān)許可就可以享受稅收優(yōu)惠，但是利潤分配企業(yè)卻承擔(dān)必要的審查義務(wù)，境外投資者應(yīng)當(dāng)向利潤分配企業(yè)提交《非居民企業(yè)遞延繳納預(yù)提所得稅信息報告表》，利潤分配企業(yè)要嚴(yán)格按照《關(guān)于境外投資者以分配利潤直接投資暫不征收預(yù)提所得稅政策問題的通知》第三條的規(guī)定審核境外投資者提交的資料，確認(rèn)境外投資者確實符合優(yōu)惠政策條件。
值得注意的是，利潤分配企業(yè)對《非居民企業(yè)遞延繳納預(yù)提所得稅信息報告表》的審查工作只需要確認(rèn)填報信息是否完整、支付過程是否與表中表述一致、關(guān)系到利潤分配企業(yè)的信息是否真實，審查以上三點內(nèi)容即視為完成該表的審查工作。
若利潤分配企業(yè)履行上述審查義務(wù)，境外投資者享受了本不應(yīng)享受的優(yōu)惠政策，與利潤分配企業(yè)無關(guān)。若利潤分配企業(yè)沒有履行上述審查義務(wù)而導(dǎo)致境外投資者享受了本不應(yīng)該享受的優(yōu)惠政策，依據(jù)《中華人民共和國稅收征收管理法》第六十九條規(guī)定，稅務(wù)機關(guān)可以對利潤分配企業(yè)處以應(yīng)扣而未扣稅款的百分之五十到三倍以下的罰款。
五、稅務(wù)機關(guān)聯(lián)動問題
雖然此項優(yōu)惠屬于備案制稅收優(yōu)惠政策，但是稅務(wù)機關(guān)對于該優(yōu)惠的事中監(jiān)管絲毫沒有放松，利潤分配企業(yè)在執(zhí)行暫不征稅政策實際支付利潤七日后，向主管稅務(wù)機關(guān)提交《中華人民共和國扣繳企業(yè)所得稅報告表》和《非居民企業(yè)遞延繳納預(yù)提所得稅信息報告表》，主管稅務(wù)機關(guān)會在收到后十個工作日內(nèi)向境外投資者投資的企業(yè)所在地主管稅務(wù)機關(guān)發(fā)送《非居民企業(yè)稅務(wù)事項聯(lián)絡(luò)函》，用于時刻監(jiān)控被投資企業(yè)中境外投資者的情況。
如果被投資企業(yè)有不符合享受暫不征稅政策條件的相關(guān)信息或者境外投資者處置已享受暫不征稅政策投資的相關(guān)或信息，利潤分配企業(yè)所在地主管稅務(wù)機關(guān)會很快得知。如果境外投資人處置了相關(guān)投資，又沒有向利潤分配企業(yè)所在地主管稅務(wù)機關(guān)申報納稅，稅務(wù)機關(guān)是可以根據(jù)《中華人民共和國企業(yè)所得稅法》的規(guī)定從該境外投資者在中國境內(nèi)其他收入項目支付人應(yīng)付的款項中，追繳境外投資者的應(yīng)納稅款。
六、可分配利潤問題
可分配利潤既可以以現(xiàn)金形式支支付，也可以以實物、有價證券等非現(xiàn)金形式支付。另外該可分配利潤必須是中國境內(nèi)企業(yè)向投資者實際分配已實現(xiàn)的留存收益形成的股息、紅利等權(quán)益性投資收益。也就是說利潤分配企業(yè)和境外投資者如果為了享受暫免所得稅的優(yōu)惠政策進(jìn)行利潤預(yù)分配，本身利潤預(yù)分配的作法就不符合《中華人民共和國公司法》第一百六十六條對于利潤分配的規(guī)定，如果稅務(wù)機關(guān)一旦發(fā)覺，利潤分配企業(yè)和境外投資者將面臨處罰和追繳稅款的尷尬境地。
綜上，境外投資者境內(nèi)利潤再投資遞延納稅確實是為境外投資者提供了一個很大的優(yōu)惠措施，但是想要利用好優(yōu)惠措施，就要熟悉相關(guān)政策的細(xì)節(jié)，避免因?qū)φ卟粔蛄私夥炊m得其反。
（來源：法言評稅）